第十七章 外币折算
考情分析
一、历年考情概况
本章内容属于基础性章节。在考试中多以客观题的形式出现，主要考核外币交易、外币报表折算汇率的选择、资产负债表日汇兑差额的计算等。本章也可以与借款费用相结合出计算分析题。
从历年考试情况来看，本章的分值一般在4分左右，通常以客观题为主，历年考试中虽属必考章节，但难度不大，考生掌握基本的处理原则后本章将成为“送分”章节。
二、最近三年本章考试题型、分值、考点分布
题型 |
2013年 |
2012年 |
2011正 |
考点 |
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单选题 |
1题1分 |
1题1分 |
外币资产汇兑损益在期末的会计处理 | |
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多选题 |
1题2分 |
1题2分 |
(1)外币报表折算汇率的选择 (2)记账本位币的确定 | |
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判断题 |
1题1分 |
1题1分 |
1题1分 |
(I)境外经营净投资汇兑差额的列示 |
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计算题 |
1题10分 |
外币业务的会计处理 | ||
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合计 |
3题4分 |
2题11分 |
3题4分 |
三、学习方法与应试技巧
本章重点掌握以下几个知识点：
(1)记账本位币的确定，该知识点主要是从“企业记账本位币的影响因素”、“记账本位币的变更”等角度进行考查，考生在平时学习时，要注意理解记忆，考试时要特别注意记账本位币的变更不产生汇兑差异。
(2)外币交易的会计处理，该知识点考查角度灵活，涉及的交易类型较多，考生在平时学习时，要注意各类交易对汇率的不同选择，在考试中遇到该类题目时，要能准确无误的选出该交易适用的汇率。
(3)外币财务报表折算，该知识点是近几年的考试热点，考生在平时学习时要全面把握，在遇到该类题目时，要特别注意“报表项目折算汇率的选择”以及“外币报表折算差额的列示”等问题。本章内容相对较为独立，知识点零碎，考生学习时需要通过做题对其进行归纳总结，以加深对理论知识的理解和记忆。同时，学习中要结合历年考题归纳常见的出题方式，并对其进行针对性练习，以达到熟能生巧的地步。
此外，考生在遇到该类题目时，能否快速准确的做出答案，关键在于对细节的把握是否到位，因为考试中往往一句话中替换一个词语就可以作为一个选项，所以要想既快又准的解题，就需要考生们在平时的学习中练就一双“火眼金睛”。
历年考题解析
一、单项选择题
1.(2013年)下列各项外币资产发生的汇兑差额，不应计入财务费用的是( )。
A.应收账款
B.银行存款
C.交易性金融资产
D.持有至到期投资
【答案】C
【解析】外币交易性金融资产发生 的汇兑差额，是计入公允价值变动损益的，而不是计人财务费用。
2.(2011年)下列各项外币资产发生的汇兑差额，不应计入当期损益的是( )。
A.应收账款
B.交易性金融资产
C.持有至到期投资
D.可供出售权益工具投资
【答案】D
【解析】选项A，计入财务费用;选项B，计入公允价值变动损益;选项C，计入财务费用;选项D，计入资本公积。
二、多项选择题
1.(2013年)下列关于资产负债表外币折算的表述中，正确的有( )。
A.外币报表折算差额应在所有者权益项目下单独列示
B.采用历史成本计量的资产项目应按资产确认时的即期汇率折算
C.采用公允价值计量的资产项目应按资产负债表日即期汇率折算
D.“未分配利润”项目以外的其他所有者权益项目应按发生时的即期汇率折算
【答案】ACD
【解析】对外币报表进行折算时，资产负债表项目中的资产项目，应采用资产负债表日的即期汇率折算。
2.(2011年)下列各项中，属于企业在确定记账本位币时应考虑的因素有( )。
A.取得贷款使用的主要计价货币
B.确定商品生产成本使用的主要计价货币
C.确定商品销售价格使用的主要计价货币
D.从经营活动中收取货款使用的主要计价货币
【答案】ABCD
三、判断题
1.(2013年)企业编制的合并财务报表涉及境外经营时，实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额应先相互抵销，抵销后仍有余额的，再将该余额转入外币报表折算差额。( )
【答案】√
2.(2012年)企业对境外经营财务报表进行折算时，资产负债表各项目均采用资产负债表日的即期汇率折算，利润表各项目均采用交易发生日的即期汇率或与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。( )
【答案】×
【解析】企业对境外经营的财务报表进行折算时，资产负债表中的资产和负债项目采用资产
负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
3.(2011年)外币账务报表折算产生的折算差额，应在资产负债表“未分配利润”项目列示。( )
【答案】×
【解析】外币报表折算产生的差额是在资产负债表中的“外币报表折算差额”项目下单独反映。
四、计算分析题
(2012年)甲公司系增值税一般纳税人，开设有外汇账户，会计核算以人民币作为记账本位币，外币交易采用交易发生El的即期汇率折算。该公司2011年12月份发生的外币业务及相关资
料如下：
(1)5日，从国外乙公司进口原材料一批，货款200000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.50人民币元，按规定应交进口关税人民币170000元，应交进口增值税人民币317900元。货款尚未支付，进口关税及增值税当日以银行存款支付，并取得海关完税凭证。
(2)14日，向国外丙公司出口销售商品一批(不考虑增值税)，货款40000美元，当日即期汇率为1美元=6.34人民币元，商品已经发出，货款尚未收到，但满足收入确认条件。
(3)16 日，以人民币从银行购入200000欧元并存入银行，当日欧元的卖出价为1欧元=8.30人民币元，中间价为1欧元=8.26人民币元。
(4)20 日，因增资扩股收到境外投资者投入的1000000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.24人民币元，其中，人民币8000000元作为注册资本入账。
(5)25日，向乙公司支付部分前欠进口原材料款180000欧元，当日即期汇率为1欧元=8.51人民币元。
(6)28日，收到丙公司汇来的货款40000美元，当日即期汇率为1美元=6.31人民币元。
(7)31日，根据当日即期汇率对有关外币货币性项目进行调整并确认汇兑差额，当日有关外币的即期汇率为：1欧元=8.1 6人民币元;1美元=6.30人民币元。有关项目的余额如下：
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外币金额 |
调整前的 人民币金额 |
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银行存款(美元) |
40000美元 (借方) |
252400元 (借方) |
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银行存款(欧元) |
1020000欧元 (借方) |
8360200元 (借方) |
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应付账款(欧元) |
20000欧元 (贷方) |
170000元 (贷方) |
|
应收账款(美元) |
O |
0 |
要求：
(1)根据资料(1)～(6)，编制甲公司与外币业务相关的会计分录。
(2)根据资料(7)，计算甲公司2011年12月31日应确认的汇兑差额，并编制相应的会计分录。
【答案】
(1)业务(1)
借：原材料[或：材料采购]1870000(200000×8.5+1 70000)
应交税费一应交增值税(进项税额)317900
贷：银行存款一人民币487900(170000+317900)
应付账款一欧元1700000(200000 × 8.5)
业务(2)
借：应收账款一美元253600(40000 × 6.34)
贷：主营业务收入253600
业务(3)
借：银行存款一欧元1652000(200000 × 8.26)
财务费用8000
贷：银行存款一人民币1660000(200000 × 8.30)
业务(4)
借：银行存款一欧元8240000(1000000×8.24)
贷：实收资本8000000
资本公积一资本溢价240000
业务(5)
借：应付账款1530000(180000×8.5)
财务费用1800
贷：银行存款一欧元1531800(180000×8.51)
业务(6)
借：银行存款一美元252400(40000×6.31)
财务费用1200
贷：应收账款一美元253600(40000×6.34)
(2)“银行存款一美元”汇兑损益=40000×6.3-252400=-400(元)
“银行存款欧元”汇兑损益=1020000×8.16-8360200=-37000(元)
“应付账款一欧元”汇兑损益=20000×8.16-170000=-6800(元)
借：财务费用400
贷：银行存款一美元400
借：财务费用37000
贷：银行存款一欧元37000
借：应付账款一欧元6800
贷：财务费用6800
或：
借：应付账款一欧元6800
财务费用一汇兑差额30600
贷：银行存款一美元400
一欧元37000
重点、难点讲解及典型例题
一、记账本位币的确定熟悉【★2011年多选题】
(一)确定
记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。
我国企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但编制的财务报表应当折算为人民币金额。
企业记账本位币以及境外经营记账本位币的确定应考虑的因素如下：
【提示1】确定本企业或境外经营记账本位币时，若存在多种因素，应当优先考虑第(1)、(2)两个因素，然后考虑第(3)个因素以及境外经营记账本位币应考虑的因素等。
【提示2】当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业或分支机构，选定的记账本位币与企业的记账本位币不同的，也应当视同境外经营。
【例题1·判断题】业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但编制的财务报表应当折算为人民币金额。( )
【答案】√
【解析】我国企业通常应当选择人民币作为记账本位币，业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但编制的财务报表应当折算为人民币金额。
(二)变更
企业选择的记账本位币一经确定，不得随意变更。除非与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。主要经济环境发生重大变化，通常是指企业主要收取和支出现金的环境发生重大变化。
| 项目 |
具体规定 |
|
原因 |
与确定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化。 |
|
处理 |
采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，由于采用同一即期汇率进行折 |
|
披露 |
应当在附注中披露变更的理由。 |
【例题2·多选题】关于记账本位币，以下表述正确的有( )。
A.记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币
B.企业变更记账本位币的，应当在附注中披露变更的理由
C.企业变更记账本位币产生的外币报表折算差额在资产负债表中单独列示
D.企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化，确需变更记账本位币的，企业可以变更
【答案】ABD
【解析】企业变更记账本位币时，由于是采用变更当日的即期汇率统一将所有项目折算为变更后的记账本位币，故不会产生汇兑差额。
二、外币交易的会计处理掌握【★2011年单选题】
外币交易应当在初始确认时，采用交易发生目的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。即期汇率的近似汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。
(一)外币交易发生日
| 业务 |
具体核算 | ||
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应当按照 |
企业卖 |
借：银行存款——人民币(外币金额×买入价) | |
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(1)外币兑换业务 |
采用的汇 |
企业买 |
借：银行存款—一X×外币(外币金额×即期汇率) 财务费用(差额) |
|
(2)接受外币资本投资 |
应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算， 外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。 | ||
|
(3)其他外币交易 |
采用交易发生日的即期汇率或与即期汇率近似的汇率折算。 | ||
【提示1】买入价和卖出价是站在银行等金融机构的角度上来说的，如银行卖出外汇，按照其卖出价出售外汇，而对于企业而言，则是买入外汇。
【提示2】接受外币资本投资，投资合同约定的汇率一般用于确定外币资本投资者的投资比例。
(二)外币货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理【★2013年单选题】
货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债。货币性资产包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等;货币性负债包括短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。
时点 |
具体核算 |
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资产负债表日【★ 2011年单选题】 |
外币货币性项目期末汇兑损益=期末外币余额×期末即期汇率一(期初记账本位币余额+本期 工程等资产类科目。 |
|
结算日 |
按照结算日的即期汇率折算外币货币性项目，因当日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债 表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。 |
【例题3·单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。6月10日对外销售产品发生应收账款100万美元，当日的市场汇率为l美元=6.30元人民币，6月30目的市场汇率为1美元=6.28元人民币。7月15日收到该应收账款，当日市场汇率为l美元=6.24元人民币。该应收账款6月份应当确认的汇兑损益为( )万元人民币。
A.6
B.一6
C.2
D.一2
【答案】D
【解析】该应收账款6月份应当确认的汇兑损益=100×(6.28-6.30)=-2(万元人民币)(汇兑损失)。
(三)外币非货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理
非货币性项目，是指货币性项目以外的项目，包括存货、长期股权投资、交易性金融资产(股票、基金等)、固定资产、无形资产等。
项目 |
具体核算 |
|
(1)以历史成本计量 |
按照交易发生日即期汇率确定历史成本，资产负债表13不应改变其原记账本位币金额，不 产生汇兑差额。 |
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(2)以成本与可变现净 |
可变现净值以外币确定，然后将其以资产负债表日即期汇率折算为记账本位币金额，再与 |
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(3)以公允价值计量 |
采用公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额 可供出售金融资产非货币性项目(股票)，计人资本公积——其他资本公积 |
【提示l】预付款项与预收款项属于非货币性项目。
【提示2】以公允价值计量的外币非货币性项目，新记账本位币与原记账本位币金额的差额包含汇兑损益和公允价值变动两部分，但是都计入公允价值变动损益或者资本公积等科目。
【例题4·单选题】华远公司的记账本位币为人民币。2013年3月5日以每股3美元的价格购入东大公司20000股股票作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=7.1元人民币，款项已经支付，2013年12月31日，该股票市价变为每股3.6美元，当日汇率为1美元=6.8元人民币，假定不考虑相关税费的影响，则华远公司期末应计入当期损益的金额为( )元人民币。
A.63600
B.12000
C.60000
D.10000
【答案】A
【解析】华远公司期末应计入当期损益的金额=3.6×20000×6.8-3×20000×7.1=489600-426000=63600(元人民币)。
三、外币财务报表的折算网【★2012年计算题】
企业将境外经营通过合并财务报表或权益法核算等纳入本企业财务报表中，如果境外经营与本企业记账本位币不同，且境外经营处于非恶性通货膨胀情况下，需要将境外的财务报表折算为以企业记账本位币反映的报表。
(一)境外经营财务报表的折算【★2013年多选题】【★2012年判断题】【★2011年判断题】
报表项目 |
折算方法 | ||
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资产和负债项目 |
资产负债表13即期汇率 | ||
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实收资本、资本公积 |
业务发生l3的即期汇率 | ||
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资产负 |
所有者 |
盈余公积 |
期末盈余公积=期初盈余公积+本期计提的按当期平均汇率折算后 的盈余公积 |
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权益项目 |
未分配利润 |
期末未分配利润一期初未分配利润+当期利润表折算净利润～本期 按照当期平均汇率计提盈余公积 | |
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利润表 |
收入和费用项目 |
交易发生日的即期汇率，也可采用按照系统合理方法确定的与交易 发生日即期汇率近似的汇率 | |
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外币报表折算差额 |
外币报表折算差额一资产一负债股本(或实收资本)一资本公积 | ||
企业选定的记账本位币不是人民币的，应当按照境外经营财务报表折算原则将其财务报表折算为人民币财务报表。
【例题5·多选题】企业对境外经营的财务报表进行折算时，下列项目中可以用资产负债表日的即期汇率折算的有( )。
A.应收账款
B.短期借款
C.资本公积
D.未分配利润
【答案】AB
【解析】资产负债表中的资产、负债项目采用资产负债表日的即期汇率折算;“资本公积”采用发生时的即期汇率折算;“未分配利润”是通过所有者权益变动表的各个项目之间的勾稽关系倒挤得到的。
(二)包含境外经营的合并财务报表的编制【★2013年判断题】
项目 |
具体规定 | ||
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归属于母公司部分，单独列示在合并报表中。 | |||
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外币报表折算差额 |
少数股东应分担的，并人少数股东权益列示于合并资产负债表。 | ||
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母公司含有实质上 |
以母公司或子公司的记 |
将个别报表上确认的汇兑差额转 |
借：财务费用 |
|
构成对子公司(境 |
以母、子公司的记账本 位币以外的货币反映 |
将母、子公司此项外币货币性项 额转入“外币报表折算差额” |
贷：外币报表折算差额 |
(三)境外经营的处置
企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益;部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。
本章小结
本章虽内容不多，但汇率的选择、汇兑差额的计算往往成为考生复习的绊脚石，而这也是考试的重点。考生在学习中应注意掌握：
1.记账本位币的选择、外币交易发生汇率的选择以及外币货币性、非货币性项目期末核算等。
2.各报表项目折算汇率的选择。
初级会计实务