第四节 生产费用在完工产品和在产品之间的归集和分配

　　前面讲过："生产成本---基本生产成本"科目的借方登记发生的各项生产费用(简称料、工、费);贷方登记企业已经生产完成并已验收入库的产成品的成本，期末如有余额，在借方，反映企业尚未加工完成的在产品成本。

　　月初在产品成本、本月发生的生产费用、本月完工产品成本和月末在产品成本四者之间的关系，如下式所示：

　　月初在产品成本+本月发生的生产费用 =本月完工产品成本+月末在产品成本

　　注意：知道公式中的三项，可以求出第四项。

　　一、在产品数量的核算

　　注意在产品包括的范围：企业的在产品是指没有完成全部生产过程、不能作为商品销售的产品，包括：正在车间加工中的在产品(包括正在返修的废品)和已经完成一个或几个生产步骤但还需继续加工的半成品(包括未经入库的产品和等待返修的废品)两部分。不包括：对外销售的自制半成品。

　　注意清查结果：盘盈的在产品，批准后冲减“制造费用”;盘亏毁损的在产品，属于车间管理不善造成的损失，批准后增加“制造费用”。

　　二、完工产品和在产品之间费用的分配(重点掌握)

　　每月月末，当月产品成本明细账中按照成本项目归集了该种产品的本月生产成本以后，

　　要区分三种情况：

　　①如果某产品已经全部完工，则本月发生的生产成本(含月初在产品成本)全部计入该完工产品成本;

　　②如果该产品全部尚未完工，则本月发生的生产成本(含月初在产品成本)全部计入未完工产品;

　　③如果某种产品既有完工产品又有在产品，就需要采用适当的分配方法，将产品应负担的成本(含月初在产品成本、本月发生的生产费用)在完工产品和在产品之间进行分配，分别计算出完工产品应负担的成本和在产品应负担的成本。

　　企业应当根据：在产品数量的多少、各月末在产品数量变化的大小、各项成本比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，采用适当的分配方法将生产成本在完工产品与在产品之间进行分配。(注意：多选题)

　　常用的分配方法主要有：不计算在产品成本法、在产品按年初固定成本计价法、在产品按所耗直接材料成本计价法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额比例法等。(注意：多选题;特别是每种方法的适用条件)

　　(一) 不计算在产品成本法

　　采用在产品不计算成本法，虽然有月末在产品，但不计算其成本。也就是说，这种产品每月发生的成本，全部由完工产品负担，其每月发生的成本之和即为每月完工产品成本。

　　适用于：各月末在产品数量很小的产品。

　　(二)在产品按年初固定成本计算

　　采用在产品按年初固定成本计算，各月末在产品的成本固定不变。某种产品本月发生的生产成本就是本月完工产品的成本。

　　适用于：月末在产品数量较多，但各月变化不大的产品或月末在产品数量很小的产品。

　　(三)在产品按所耗直接材料成本计价法

　　采用在产品按所耗直接材料成本计价法，月末在产品只计算其所耗直接材料成本，不计算直接人工等的加工成本。也就是说，产品的直接材料成本(月初在产品的直接材料成本与本月发生的直接材料成本之和)需要在完工产品与月末在产品之间进行分配，而生产产品本月发生的加工成本等全部由完工产品成本负担。

　　适用于：各月末在产品数量较多、各月在产品数量变化也较大，且直接材料成本在成本中所占比重较大且材料在生产开始时一次就全部投入的产品。

　　(四)约当产量比例法

　　采用约当产量比例法，应将月末在产品数量按照完工程度折算为相当于完工产品的产量，即约当产量，然后按照完工产品产量与月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本和月末在产品成本。

　　适用于：月末在产品数量较多，各月在产品数量变化也较大，且产品成本中直接材料成本和直接人工等加工成本的比重相差不大的产品。

　　【例8-9】某公司的A产品本月完工370台，在产品100台，平均完工程序为30%，发生生产成本合计为800 000元。分配结果如下：

　　单位成本=800 000÷(370+100×30%)=2 000(元/台)

　　完工产品成本=370×2 000=740 000(元)

　　在产品成本=100×30%×2 000=60 000(元)

　　【例8-10】某公司B产品单位工时定额400小时，经两道工序制成。各工序单位工时定额为：第一道工序160小时，第二道工序240小时。为简化核算，假定各工序内在产品完工程度平均为50%，则在产品完工程度计算结果如下：

　　第一道工序：160×50%÷400×100%=20%

　　第二道工序：(160+240×50%)÷400×100%=70%

　　如果各工序在产品数量和单位工时定额都相差不多，在产品的完工程度也可按50%计算。

　　应当指出，在很多加工生产中，材料是在生产开始时一次性投入的。这时，在产品无论完工程度如何，都应和完工产品负担同样材料成本。如果材料是随着生产过程陆续投入的，则应按照各工序投入的材料成本在全部材料成本中所占的比例计算在产品的约当产量。

　　1.分配原材料完工程度

　　(1)若原材料在生产开始时一次投入

　　在产品无论完工程度如何，都应和完工产品同样负担材料，即原材料完工程度为100%。

　　(2)若原材料陆续投入

　　①分工序投入，但在每一道工序开始时一次投入

　　②分工序投入，但每一道工序随加工进度陆续投入

　　2. 分配工资、福利费和制造费用完工程度(累计工时法)：

　　(1)通常假定处于某工序的在产品只完成本工序的一半：

　　(2)如果题目中特指了在产品所处工序的完工程度时，则：

　　(五)在产品按定额成本计价法

　　采用在产品按定额成本计价法，月末在产品成本按定额成本计算，该种产品的全部成本(如果有月初在产品，包括月初在产品成本在内)减去按定额成本计算的月末在产品成本，余额作为完工产品成本;每月生产成本脱离定额的节约差异或超支差异全部计入当月完工产品成本。

　　适用于：各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，而且各月末在产品数量不是很大的产品。

　　在产品定额成本的计算公式：见教材240页

　　月末在产品成本=月末在产品数量×在产品单位定额成本

　　完工产品总成本=(月初在产品成本+本月发生生产成本)-月末在产品成本

　　完工产品单位成本=完工产品总成本÷产成品产量

　　(六)定额比例法

　　采用定额比例法，产品的生产成本在完工产品与月末在产品之间按照两者的定额消耗量或定额成本比例分配。其中直接材料成本，按直接材料的定额消耗量或定额成本比例分配。直接人工等加工成本，可以按各项定额成本的比例分配，也可按定额工时比例分配。

　　适用于：各项消耗定额或定额成本比较准确、稳定，但各月末在产品数量变动较大的产品。

　　三、联产品和副产品的成本分配

　　(一)联产品成本的分配

　　联产品，是指使用同一或几种原料，经过同一生产过程同时生产出来的两种或两种以上的主要产品。

　　联产品的生产特点是：在生产开始时，各产品尚未分离，同一加工过程中对联产品联合加工。当生产过程进行到一定生产步骤，产品才会分离。在分离点以前发生的生产成本，称为联合成本。“分离点”，是指在联产品生产中，投入相同原料，经过同一生产过程，分离为各种联产品的时点。分离后的联产品，有的可以直接销售，有的还需进一步加工才可供销售。

　　联产品成本的计算，通常分为两个阶段进行：一是联产品分离前发生的生产成本即联合成本，可按一个成本核算对象设置一个成本明细账进行归集，然后将其总额按一定分配方法如：售价法，实物数量法等，在各联产品之间进行分配;二是分离后按各种产品分别设置明细账，归集其分离后所发生的加工成本。

　　联产品成本计算的一般程序为：

　　1.将联产品作为成本核算对象设置成本明细账。

　　2.归集联产品成本，计算联合成本。

　　3.计算各种产品的成本。

　　4.计算联产品分离后的加工成本。

　　(二)副产品成本的分配

　　副产品，是指在同一生产过程中，使用同种原料，在生产主要产品的同时附带生产出来的非主要产品。它的产量取决于主产品的产量，随主产品产量的变动而变动，如甘油是生产肥皂这个主产品时的副产品。由于副产品价值相对较低，而且在全部产品生产成本中所占的比重较小，因而可以采用简化的方法确定其成本，将副产品和主要产品作为一个成本核算对象，从总成本中扣除副产品的成本，其余额就是主产品的成本。比如副产品可以按预先规定的固定单价确定成本。

　　在分配主产品和副产品的生产成本时，通常先确定副产品的生产成本，然后确定主产品的生产成本。

　　四、完工产品成本的结转

　　企业完工产品经产成品仓库验收入库后，其成本应从“生产成本——基本生产成本”科目及所属产品成本明细账的贷方转出，转入“库存商品”科目的借方。“生产成本——基本生产成本”科目的月末余额，就是基本生产在产品的成本，也就是占用在基本生产过程中的生产资金。

　　【例题13·单选题】某企业只生产和销售甲产品，2007年4月1日期初在产品成本3.5万元。4月份发生如下费用：领用材料6万元，生产工人工资2万元，制造费用1万元，行政管理部门物料消耗1.5万元，专设销售机构固定资产折旧费0.8万元。月末在产品成本3万元。该企业4月份完工甲产品的生产成本为( )万元。(2008年考题)

　　A.9 B.9.5 C.8.3 D.11.8

　　【答案】B

　　【解析】甲产品的生产成本=3.5+(6+2+1)-3=9.5(万元)。

　　【例题14·单选题】某企业“生产成本”科目的期初余额为10万元，本期为生产产品发生直接材料费用80万元，直接人工费用15万元，制造费用20万元，企业行政管理费用10万元，本期结转完工产品成本为100万元。假定该企业只生产一种产品，期末“生产成本”科目的余额为( )万元。

　　A.5 B.15 C.25 D.35

　　【答案】C

　　【解析】“生产成本”科目的余额=10+80+15+20-100=25(万元)，行政管理费用属于期间费用，应直接记入当期损益，不记入“生产成本”科目。