第五节 长期股权投资

　　一、长期股权投资概述

　　(一)长期股权投资的概念

　　长期股权投资包括四种：

　　①企业能够对被投资单位实施控制，即对其子公司的权益性投资;

　　②企业与其他方对被投资单位实施共同控制，即对合营企业的权益性投资;

　　③企业能够对被投资单位施加重大影响的，即对联营企业的权益性投资;

　　④企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

　　几个概念：

　　所谓控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。

　　所谓共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。

　　所谓重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

　　(二)长期股权投资的核算方法

　　长期股权投资的核算方法有两种：一是成本法;二是权益法。

　　1.成本法核算的范围

　　(l)企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。即企业对子公司的长期股权投资。企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

　　(2)企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

　　2.权益法核算的范围

　　企业对被投资单位具有共同控制或者重大影响时，长期股权投资应当采用权益法核算。

　　企业应当设置“长期股权投资”、“投资收益”等科目。

　　“长期股权投资”账户：

　　借方登记：①长期股权投资取得时的成本;②按照权益法核算时按被投资方实现的净利润等计算的应分享的份额。

　　贷方登记：①收回长期股权投资的价值;②按照权益法核算时按被投资方宣告分派的现金股利或利润时投资企业按持股比例计算应享有的份额;③以及按被投资方发生的净亏损等计算的应分担的份额。

　　期末借方余额，反映企业持有的长期股权投资的价值。

　　二、采用成本法核算长期股权投资的账务处理

　　账户设置：设置“长期股权投资”账户，按被投资方名称设置明细户。(注意：不需设置“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”等明细科目)。

　　核算特点：“长期股权投资”账户不随着被投资方所有者权益的变动而变动。(如被投资方实现净利润、发生净亏损、资本公积的变动等，投资方均不作账务处理，不调整“长期股权投资”账户的账面价值)。

　　成本法的账务处理过程如下：

　　(一)长期股权投资初始投资成本的确定

　　除企业合并形成的长期股权投资以外，以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。企业所发生的与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，应计入长期股权投资的初始投资成本。

　　此外，企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目处理，不构成长期股权投资的成本。

　　(二)取得长期股权投资

　　取得长期股权投资时，应按照初始投资成本计价。分录为：

　　借：长期股权投资(按照上述规定确定的初始投资成本)

　　应收股利 (价款中包含有已宣告但尚未发放的现金股利)

　　贷：银行存款

　　(三)长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润

　　长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润时，企业按应享有的部分一律确认为投资收益。分录为：

　　借：应收股利

　　贷：投资收益

　　特别注意：按照财政部会计准则解释第三号相关规定，成本法下，持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润，投资方按应享有的部分全部确认为投资收益，不再区分投资前、投资后。

　　(四)长期股权投资的处置

　　处置长期股权投资时，按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额，确认为“投资收益”，并应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。

　　其会计处理是：

　　借：银行存款 (实际收到的金额)

　　长期股权投资减值准备 (处置前原已计提的减值准备)

　　贷：长期股权投资 (该项投资的账面余额)

　　应收股利 (尚未领取的现金股利)

　　投资收益 (借贷方的差额，或记借方)

　　【例题1·单选题】某企业2008年1月1日购入B公司10%的有表决权股份，准备长期持有，实际支付价款300万元。4月1日B公司宣告发放2007年现金股利100万元，2008年度B公司经营获利100万元，但未宣告分派现金股利，2008年年末该投资账面价值为( )万元。

　　A.290 B.300

　　C.310 D.320

　　【答案】B

　　【解析】股票投资账面价值=300(万元)

　　【例题2·判断题】在采用成本法核算的情况下，投资企业应于被投资单位宣告分派利润时，

　　按持有表决权资本比例计算应分得的利润，确认投资收益，并调整长期股权投资的账面价值。( )

　　【答案】错误

　　【解析】被投资企业宣告的现金股利，属于投资企业应享有的部分，确认为投资收益。不调整长期股权投资的账面价值。

　　【例题3·单选题】2007年1月5日，甲公司以银行存款1 200万元取得对乙公司的长期股权投资，所持有的股份占乙公司有表决权股份的5%，另支付相关税费5万元。甲公司对乙公司不具有共同控制或重大影响，且该长期股权投资在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。甲公司采用成本法核算该长期股权投资。2007年3月10日，乙公司宣告发放2006年度现金股利共200万元。假设不考虑其他因素，甲公司2007年3月末该项长期股权投资的账面余额为( )万元。(2008年考题的改编)

　　A.1 000 B.1 195

　　C.1 200 D.1 205

　　【答案】D

　　【解析】按照新的规定，在成本法下，投资方分回的现金股利，不再区分投资前和投资后，全部作为投资收益。

　　三、采用权益法核算长期股权投资的账务处理

　　账户设置：在“长期股权投资”账户下，设置三个明细科目“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”。

　　核算特点：“长期股权投资”账户要随着被投资方所有者权益的变动(如被投资方实现净利润、发生净亏损、宣告发放现金股利、资本公积的变动)，投资方要按持股比例计算享有或分担的份额，调整“长期股权投资”账户的账面价值。

　　具体账务处理过程如下：

　　(一)取得长期股权投资后，必须考虑是否对初始投资成本的调整

　　必须注意：权益法下，长期股权投资的初始投资成本确定后，要比较“初始投资成本”与“投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额”，考虑是否对初始投资成本进行调整。

　　区分两种情况：

　　①长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。

　　按照初始投资成本：

　　借：长期股权投资——成本

　　贷：银行存款

　　②长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，要调整已确认的初始投资成本，并计入“营业外收入”。

　　按照初始投资成本：

　　借：长期股权投资——成本

　　贷：银行存款

　　按其差额：

　　借：长期股权投资——成本

　　贷：营业外收入

　　注意：两个分录也可以合并编制。

　　(二)持有长期股权投资期间被投资单位实现的净利润或发生的净亏损

　　1、被投资单位实现的净利润

　　按照持股比例计算应享有的份额：

　　借：长期股权投资——损益调整

　　贷：投资收益

　　2、被投资单位发生净亏损

　　按照持股比例计算应分担的份额：做相反的会计分录。

　　借：投资收益

　　贷：长期股权投资——损益调整

　　但要注意：确认损失时，以“长期股权投资”科目的账面价值减记至零为限。

　　3、被投资单位以后宣告发放现金股利或利润

　　被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时，投资企业按照持股比例计算应分得的部分：

　　借：应收股利

　　贷：长期股权投资——损益调整

　　收到现金股利或利润时：

　　借：银行存款

　　贷：应收股利

　　注意：被投资单位宣告发放的股票股利，因为被投资方所有者权益总额不变，投资企业不进行账务处理，但应在备查簿中登记。

　　(三)被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动

　　在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动(主要是资本公积的变动)，企业按持股比例计算应享有的份额：

　　借或贷：长期股权投资——其他权益变动

　　贷或借：资本公积——其他资本公积

　　(四)长期股权投资的处置

　　处置长期股权投资时，按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额，确认为“投资收益”。注意：同时结转已计提的长期股权投资减值准备。

　　注意：处置时的会计处理基本上同“成本法”。只是在权益法下，如果投资方在持有期间已确认了资本公积，在处置长期股权投资时，要同时结转资本公积，转入“投资收益”)

　　其会计处理是：

　　借：银行存款 (按实际收到的金额)

　　长期股权投资减值准备 (按原已计提的减值准备)

　　贷：长期股权投资 (按该长期股权投资的账面余额)

　　应收股利 (按尚未领取的现金股利或利润)

　　投资收益 (差额，或记借方)

　　同时，还应结转原记入资本公积的金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

　　注意：如果部分处置，按比例结转资本公积。

　　【例题4·单选题】甲公司于2009年1月1日以货币资金购入乙公司发行在外股份的25%，作为长期股权投资，采用权益法进行核算。实际支付价款500万元，另支付相关税费25万元，同日，乙公司可辨认净资产的公允价值为2 400万元。甲公司调整后的投资成本应为( )万元。

　　A. 500　　 B. 525

　　C. 600　　 D. 2 400

　　【答案】C

　　【解析】长期股权投资的初始投资成本=500+25=525(万元);享有的被投资方可辨认净资产的份额=2 400×25%=600(万元);初始投资成本小于享有的被投资方可辨认净资产的份额的差额，应该调整增加长期股权投资的成本，调整后的金额为600万元。

　　【例题5·单选题】某企业购入一公司30%的股份进行长期股权投资，采用权益法进行核算，购入时支付价款120000元，同时支付相关税费10000元，购入时被投资企业可辨认净资产的账面价值为500000元(公允价值等于账面价值)，则长期股权投资的入账价值为( )元。

　　A. 120000　　　　B. 130000

　　C. 150000　　　　D. 110000

　　【答案】C

　　【解析】初始投资成本130000低于应享有被投资单位公允价值份额(500000×30%=

　　150000)的，应按购入时被投资企业可辨认净资产的公允价值的份额作为长期股权投资的入账价值。

　　【例题6·判断题】长期股权投资在权益法核算下，只要被投资单位宣告现金股利就应确认投资收益。( )

　　【答案】错误

　　【解析】用权益法核算长期股权投资时，被投资企业宣告分派现金股利时应该冲减长期

　　股权投资，不确认投资收益。

　　【例题7·多选题】下列各项中，能引起权益法核算的长期股权投资账面价值发生变动的有( )。(2008年)

　　A.被投资单位实现净利润

　　B.被投资单位宣告发放股票股利

　　C.被投资单位宣告发放现金股利

　　D.被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动

　　【答案】ACD

　　【解析】选项B，此时投资方是不用做账务处理的。

　　【例题8·判断题】采用权益法核算的长期股权投资，其初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整已确认的初始投资成本。( )(2008年)

　　【答案】错误

　　【解析】采用权益法核算的长期股权投资，其初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，是不用做账务处理的。

　　【例题9·单选题】甲公司2008年1月5日支付价款2000万元购入乙公司30%的股份，准备长期持有，另支付相关税费20万元，购入时乙公司可辨认净资产公允价值为12000万元。甲公司取得投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，甲公司因确认投资而影响利润的金额为( )万元。(2009年)

　　A.-20 B.0 C.1580 D.1600

　　【答案】C

　　【解析】本题的分录是：

　　借：长期股权投资—成本　　2020

　　贷：银行存款　　　　　 2020

　　由于初始投资成本2020小于可辨认净资产公允价值份额3600(12000×30%)，差额1580应调整投资成本。

　　借：长期股权投资—成本　　1580

　　贷：营业外收入　　　 　1580

　　四、长期股权投资减值

　　(一)长期股权投资减值金额的确定

　　1.企业对子公司、合营企业及联营企业的长期股权投资

　　企业对子公司、合营企业及联营企业的长期股权投资在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，应当将该长期股权投资的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

　　2.企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

　　应当将该长期股权投资在资产负债表日的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

　　(二)长期股权投资减值的会计处理

　　企业计提长期股权投资减值准备，应当设置“长期股权投资减值准备”科目核算。企业按应减记的金额：

　　借：资产减值损失

　　贷：长期股权投资减值准备

　　长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

　　【例题10·判断题】企业对长期股权投资计提的减值准备，在该长期股权投资价值回升期间应当转回，但转回的金额不应超过原计提的减值准备。( )(2008年)

　　【答案】错误

　　【解析】长期股权投资计提的减值准备是不可以转回的。

　　【例题11·单选题】下列各项中，应当确认为投资损益的是( )。(2009年)

　　A.长期股权投资减值损失

　　B.长期股权投资处置净损益

　　C.期末交易性金融资产公允价值变动的金额

　　D.支付与取得长期股权投资直接相关的费用

　　【答案】B

　　【解析】

　　选项A：计入资产减值损失，会计处理：

　　借：资产减值损失

　　贷：长期股权投资减值准备

　　选项B：计入投资收益，会计处理：

　　借：银行存款

　　长期股权投资减值准备

　　投资收益(借方差额)

　　贷：长期股权投资

　　投资收益(贷方差额)

　　选项C：计入公允价值变动损益科目，会计处理：

　　借：交易性金融资产——公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　或做相反分录。

　　选项D：计入长期股权投资成本，会计处理：

　　借：长期股权投资

　　贷：银行存款

　　【例题12·计算分析题】甲公司2007年至2008年发生的长期股权投资有关的资料如下：

　　(1)2007年1月3日，购入乙公司有表决权的股票100万股，占乙公司股份的20%，从而对乙公司产生重大影响。该股票买入价为每股8元，其中每股含已宣告分派但尚未领取的现金股利0.2元;另支付相关税费2万元，款项已支付。(假定乙公司年初可辨认净资产公允价值为3500万元，且账面价值与公允价值一致)

　　(2)2007年2月18日，收到乙公司宣告分派的现金股利。

　　(3)2007年度，乙公司实现净利润200万元。

　　(4)2008年1月10日，乙公司宣告分派2007年度现金股利每股0.1元。

　　(5)2008年2月20日，甲公司收到乙公司分派的现金股利。

　　(6)2008年度，乙公司发生亏损20万元。

　　要求：

　　(1)不考虑长期股权投资减值因素，根据上述资料，编制甲公司长期股权投资业务的会计分录。(“长期股权投资”科目应写出明细科目，单位以万元表示)

　　(2)计算2008年12月31日甲公司长期股权投资科目的账面余额。

　　【答案】长期股权投资的会计分录：

　　(1)2007年1月3日购入：

　　借：长期股权投资—成本 782

　　应收股利 20

　　贷：银行存款 802

　　因投资成本大于乙公司可辨认净资产公允价值的份额700万元(3500×20%)，故不调

　　整长期股权投资成本。

　　(2)2月18日收到现金股利

　　借：银行存款 20

　　贷：应收股利 20

　　(3)2007年度实现净利润

　　借：长期股权投资—损益调整 40

　　贷：投资收益 40

　　(4)2008年1月10日，乙公司宣告分派2007年度现金股利

　　借：应收股利 10

　　贷：长期股权投资—损益调整 10

　　(5)2008年2月20日，甲公司收到乙公司分派的现金股利

　　借：银行存款 10

　　贷：应收股利 10

　　(6)2008年度，乙公司发生亏损

　　借：投资收益 4

　　贷：长期股权投资—损益调整 4

　　2008年12月31日甲公司长期股权投资科目的账面余额=782+40-10-4=808(万元)

　　【例题13·计算分析题】甲上市公司发生下列长期股权投资业务：

　　(1)20×7年1月3日，购入乙公司股票580万股，占乙公司有表决权股份的25%，对乙公司的财务和经营决策具有重大影响，甲公司将其用为长期股权投资核算。每股购入价8元。每股价格中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.25元，另外支付相关税费7万元。款项均以银行存款支付。当日，乙公司所有者权益的账面价值(与其公允价值不存在差异)为18000万元。(2007年)

　　(2)20×7年3月16日，收到乙公司宣告分派的现金股利。

　　(3)20×7年度，乙公司实现净利润3000万元。

　　(4)20×8年2月16日，乙公司宣告分派20×7年度股利，每股分派现金股利0.20元。

　　(5)20×8年3月12日，甲上市公司收到乙公司分派的20×7年度的现金股利。

　　(6)20×9年1月4日，甲上市公司出售所持有的全部乙公司的股票，共取得价款5200万元(不考虑长期股权投资减值及相关税费)。

　　要求：根据上述资料，编制甲上市公司长期股权投资的会计分录。

　　("长期股权投资"科目要求写出明细科目，答案中的金额单位用万元表示)

　　【答案】

　　(1)20×7年1月3日初始投资时

　　借：长期股权投资---成本 4502 (580万股×7.75+7)

　　应收股利　　　　　　　145 (580×0.25 )

　　贷：银行存款　　　　　4647(580×8+7)

　　因为企业享有的份额为4500，但付出的成本大于应享有的份额，所以不调整投资成本。

　　(2)20×7年3月16日，收到乙公司宣告分派的现金股利。

　　借：银行存款 145 (580×0.25 )

　　贷：应收股利 145

　　(3)20×7年度，乙公司实现净利润3000万元。

　　借：长期股权投资――损益调整　3000×25%=750

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　750

　　(4)20×8年2月16日，乙公司宣告分派20×7年度股利 。

　　借：应收股利　　116(0.2×580)

　　贷：长期股权投资-损益调整　　116

　　(5)20×8年3月12日，甲上市公司收到乙公司分派的20×7年度的现金股利。

　　借：银行存款 116

　　贷：应收股利　　116

　　(6)20×9年1月4日，甲上市公司出售所持有的全部乙公司的股票。

　　借：银行存款　　5200

　　贷：长期股权投资――成本4502

　　――损益调整　634(750-116)

　　投资收益　　　　　　　　64 (差额)